一、同一控制下取得子公司合并日合并财务报表的编制
抵销分录为：
借：股本（实收资本） 50
资本公积 15
盈余公积 20
未分配利润 40
贷：长期股权投资 125
二、直接投资及同一控制下取得子公司合并日后合并财务报表的编制
（一）长期股权投资成本法核算的结果调整为权益法核算的结果
投资当年
调整被投资单位盈利
借：长期股权投资 10
贷：投资收益 10
（二）合并抵销的处理
1.母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销
借：股本——年初 50
——本年 0
资本公积——年初 10
——本年 5
盈余公积——年初 20
——本年 2
未分配利润——年末48
贷：长期股权投资 135
2.母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销
借：投资收益 10
未分配利润——年初 40
贷：提取盈余公积 2
未分配利润——年末 48
目前你只牵扯到投资当年的合并分录，就这些了，等明年分录就和今年不一样了。下面给你附上一些讲义方便你了解：
一、同一控制下取得子公司合并日合并财务报表的编制
发生的审计、评估和法律服务等相关费用计入管理费用，不涉及抵销处理的问题。
抵销分录为：
借：股本（实收资本）
资本公积
盈余公积
未分配利润
贷：长期股权投资
少数股东权益
【提示】抵销分录不涉及商誉。
【教材例25-1】甲公司20×2年1月1日以28 600万元的价格取得A公司80%的股权，A公司净资产的公允价值为35 000万元。甲公司在购买A公司过程中发生审计、评估和法律服务等相关费用120万元。上述价款均以银行存款支付。甲公司与A公司均为同一控制下的企业。A公司采用的会计政策与甲公司一致。A公司20×2年1月1日的资产负债表见教材P478表25-2中A公司的数据。
由于A公司与甲公司均为同一控制下的企业，按同一控制下企业合并的规定进行处理。根据A公司资产负债表，A公司股东权益总额为32 000万元，其中股本为20 000万元，资本公积为8 000万元，盈余公积为1 200万元，未分配利润为2 800万元。合并后，甲公司在A公司股东权益中所拥有的份额为25 600万元。甲公司对A公司长期股权投资的初始投资成本为28 600万元。至于购买该股权过程中发生的审计、评估等相关费用，则直接计入当期损益，即计入当期管理费用。
借：长期股权投资——A公司 25 600
管理费用 120
资本公积 3 000
贷：银行存款 28 720
在同一控制下取得子公司长期股权投资后，母公司采用成本法对其进行核算，并以成本法核算的结果在母公司个别财务报表之中反映。
母公司在对A公司投资进行财务处理后编制的资产负债表，以及A公司当日的资产负债表如教材P478表25-2所示。
在本例中，对于甲公司为购买A公司所发生的审计及评估等费用实际上已支付给会计事务所等中介机构，不属于甲公司与A公司所构成的企业集团内部交易，不涉及抵消处理的问题。编制合并日合并资产负债表时，甲公司应当进行如下抵消处理：
借：股本 20 000
资本公积 8 000
盈余公积 1 200
未分配利润 2 800
贷：长期股权投资 25 600
少数股东权益 6 400
根据上述抵消分录，编制合并工作底稿如教材P479表25-3所示。
二、直接投资及同一控制下取得子公司合并日后合并财务报表的编制
（一）长期股权投资成本法核算的结果调整为权益法核算的结果
按照权益法调整对子公司的长期股权投资，在合并工作底稿中应编制的调整分录为：对于应享有子公司当期实现净利润的份额，借记“长期股权投资”科目，贷记“投资收益”科目；按照应承担子公司当期发生的亏损份额，借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资”等科目。
对于当期收到子公司分派的现金股利或利润，应借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资”科目。
对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，按母公司应享有或应承担的份额，借记或贷记“长期股权投资”科目，贷记或借记“资本公积”科目。
调整分录如下：
1.投资当年
（1）调整被投资单位盈利
借：长期股权投资
贷：投资收益
（2）调整被投资单位亏损
借：投资收益
贷：长期股权投资
（3）调整被投资单位分派现金股利
借：投资收益
贷：长期股权投资
（4）调整子公司除净损益以外所有者权益的其他变动（假定所有者权益增加）
借：长期股权投资
贷：资本公积——本年
2.连续编制合并财务报表
应说明的是，本期合并财务报表中年初“所有者权益”各项目的金额应与上期合并财务报表中的期末“所有者权益”对应项目的金额一致，因此，上期编制合并财务报表时涉及股本（或实收资本）、资本公积、盈余公积项目的，在本期编制合并财务报表调整和抵销分录时均应用“股本——年初”、“资本公积——年初”和“盈余公积——年初”项目代替；对于上期编制调整和抵销分录时涉及利润表中的项目及所有者权益变动表“未分配利润”栏目的项目，在本期编制合并财务报表调整分录和抵销分录时均应用“未分配利润——年初”项目代替。
（1）调整以前年度被投资单位盈利
借：长期股权投资
贷：未分配利润——年初
（2）调整被投资单位本年盈利
借：长期股权投资
贷：投资收益
（3）调整被投资单位本年亏损
借：投资收益
贷：长期股权投资
（4）调整被投资单位以前年度分派现金股利
借：未分配利润——年初
贷：长期股权投资
（5）调整被投资单位当年分派现金股利
借：投资收益
贷：长期股权投资
（6）调整子公司以前年度除净损益以外所有者权益的其他变动
借：长期股权投资
贷：资本公积——年初
（7）调整子公司除净损益以外所有者权益的其他变动（假定所有者权益增加）
借：长期股权投资
贷：资本公积——本年
【例题3•计算分析题】假设P公司能够控制S公司，S公司为股份有限公司。2010年12月31日，P公司个别资产负债表中对S公司的长期股权投资的金额为2 600万元，拥有S公司80%的股份。P公司在个别资产负债表中采用成本法核算该项长期股权投资。
2010年1月1日，P公司用银行存款2 600万元购得S公司80%的股份(假定P公司与S公司的企业合并属于同一控制下的企业合并)。
2010年1月1日，S公司股东权益总额为3 500万元，其中股本为2 000万元，资本公积为1 500万元，盈余公积为0元，未分配利润为0元。
2010年，S公司实现净利润1 000万元，提取法定公积金100万元，分派现金股利600万元，未分配利润为300万元。S公司因持有的可供出售的金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为100万元。
2011年S公司实现净利润1 200万元，提取法定公积金120万元，无其他所有者权益变动。
假定S公司的会计政策和会计期间与P公司一致，不考虑P公司和S公司的内部交易及合并资产、负债的所得税影响。
要求：
（1）编制P公司2010年1月1日取得S公司80%股份的会计分录。
（2）在合并财务报表中编制2010年12月31日对长期股权投资的调整分录。
（3）在合并财务报表中编制2011年12月31日对长期股权投资的调整分录。
【答案】
（1）
借：长期股权投资 2 800（3 500×80%）
贷：银行存款 2 600
资本公积 200
（2）
借：长期股权投资 800(1 000×80%)
贷：投资收益 800
借：投资收益 480（600×80%）
贷：长期股权投资 480
借：长期股权投资 80（100×80%）
贷：资本公积 80
（3）
借：长期股权投资 800(1 000×80%)
贷：未分配利润——年初 800
借：未分配利润——年初 480（600×80%）
贷：长期股权投资 480
借：长期股权投资 80（100×80%）
贷：资本公积——年初 80
借：长期股权投资 960(1 200×80%)
贷：投资收益 960
（二）合并抵销的处理
1.母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销
借：股本——年初
——本年
资本公积——年初
——本年
盈余公积——年初
——本年
未分配利润——年末（子公司）
贷：长期股权投资（母公司）
少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东投资持股比例）
【提示】在合并财务报表中，子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的，其余额仍应当冲减少数股东权益。
2.母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销
借：投资收益
少数股东损益
未分配利润——年初
贷：提取盈余公积
对所有者（或股东）的分配
未分配利润——年末
【例题4•计算分析题】沿用〖例题3•计算分析题〗资料。
要求：
（1）编制2010年与投资有关的抵销分录。
（2）编制2011年与投资有关的抵销分录。
【答案】
（1）
借：股本——年初 2 000
——本年 0
资本公积——年初 1 500
——本年 100
盈余公积——年初 0
——本年 100
未分配利润——年末 300（1 000-100-600）
贷：长期股权投资 3 200（2 800+800-480+80）
少数股东权益 800[(2 000+0+1 500+100+0+100+300)×20%]
借：投资收益 800
少数股东损益 200(1 000×20%)
未分配利润——年初 0
贷：提取盈余公积 100
对所有者(或股东)的分配 600
未分配利润——年末 300
（2）
借：股本——年初 2 000
——本年 0
资本公积——年初 1 600
——本年 0
盈余公积——年初 100
——本年 120
未分配利润——年末 1 380（300+1 200-120）
贷：长期股权投资 4 160（2 800+800-480+80+960）
少数股东权益1 040 [(2 000+0+1 600+0+100+120+1 380)×20%]
借：投资收益 960
少数股东损益 240 (1 200×20%)
未分配利润——年初 300
贷：提取盈余公积 120
对所有者(或股东)的分配 0
未分配利润——年末 1 380
【教材例25-2】接【教材例25-1】。甲公司于20X2年1月1日，以28 600万元的价格取得A公司80%的股权，使其成为子公司。甲公司和A公司20X2年度个别财务报表如教材P481表25-4、教材P482表25-5和教材P483表25-6所示。
A公司20X2年1月1日股东权益总额为32 000万元，其中股本为20 000万元，资本公积为8 000万元，盈余公积1 200万元，未分配利润为2 800万元；20X2年12月31日，股东权益总额为38 000万元，其中股本为20 000万元，资本公积8 000万元，盈余公积3 200万元，未分配利润6 800万元。
A公司20X2年全年实现净利润10 500万元，经公司董事会提议并经股东会批准，20X2年提取盈余公积2 000万元，向股东宣告分派现金股利4 500万元。
本例中，A公司当年实现净利润10 500万元，经公司董事会提议并经股东会批准，20X2年提取盈余公积2 000万元，向股东宣告分派现金股利4 500万元。甲公司对A公司长期股权投资取得时的账面价值为25 600万元，20X2年12月31日仍为25 600万元，甲公司当年确认投资收益为3 600万元。
将成本法核算的结果调整为权益法核算的结果的相关的调整分录如下：
借：长期股权投资——A公司 8 400 ①
贷：投资收益 8 400
借：投资收益 3 600 ②
贷：长期股权投资——A公司 3 600
经过上述调整分录后，甲公司对A公司长期股权投资的账面价值为30 400万元（25 600+8 400-3 600）。甲公司对A公司长期股权投资账面价值30 400万元正好与母公司在A公司股东权益所拥有的份额相等。
接【教材例25-2】，本例经过调整后甲公司对A公司长期股权投资的金额为30 400万元；A公司股东权益总额为38 000万元，甲公司拥有80%的股权，即在子公司股东权益中拥有30 400万元；其余20%则属于少数股东权益。
长期股权投资与子公司所有者权益抵消时，其抵消分录如下：
借：股本 20 000 ③
资本公积 8 000
盈余公积 3 200
未分配利润 6 800
贷：长期股权投资 30 400
少数股东权益 7 600
甲公司进行上述抵消处理时，其抵消分录如下：
借：投资收益 8 400 ④
少数股东权益 2 100
未分配利润（年初） 2 800
贷：提取盈余公积 2 000
向股东分配利润 4 500
未分配利润 6 800
另外，本例中A公司本年宣告分派现金股利4 500万元，股利款项尚未支付，A公司已将其计列应付股利4 500万元。甲公司根据A公司宣告的分派现金股利的公告，按照其所享有的金额，已确认应收股利，并在其资产负债表中计列应收股利3 600万元。这属于母公司与子公司之间的债权债务，在编制合并资产负债表时必须将其予以抵消，其抵消分录如下：
借：应付股利 3 600 ⑤
贷：应收股利 3 600
根据上述调整分录①和②和抵消分录③至⑤，编制合并工作底稿如教材P486表25-7所示。
